定主营业条收入的披露是否恰当」 二、主营业务收入实质性测试程序 1.取得或编制主营业务收入项目明细表，复核加计正确，并与报表数、账数和明细账 合计数核对相符。 2.查明主营业务收入的确认原则、方法，注意是否符合会计准则和会计制度规定的收 入实现条件，前后期是否一致。 3.选择运用以下分析性复核方法，作比较分析： (1)将本期与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和价格的变动是否正 常，并分析异常变动的原因 (2)比较本期各月各种主营业务收入的被动情况，分析其变动趋势是否正常，是否符合 被审计单位季节性、周期性的经营规律，并查明异常现象和重大波动的原因： (③)计算本期重要产品的毛利率，分析比较本期与上期同类产品毛利率变化情况，注意 收入与成本是否配比，并查清重大波动和异常情况的原因： (4)计算重要客户的销售额及其产品毛利率，分析比较本期与上期有无异常变化 4.根据普通发票或增值税发票申报表，估算全年收入 与实际人账收入金 额核对，并检查是否存在虚开发票或销售而未开发票的情况。 5.获取产品价格目录，抽查售价是否符合定价政策，并注意销售给关联方或关系密切 的重要客户的产品价格是否合理，有无低价或高价结算以转移收入的现象。 6.抽取本期一定数量的销售发票，检查开票、记账、发货日期是否相符，品名、数量、 单价、金额等是否与发运凭证、销售合同等一致，编制测试表。 7.实施销售的截止测试。对主营业务收入实施截止测试，其目的主要在于确定被审计 单位主营业务收入的会计记录归属期是否正确：应记人本期或下期的主营业务收入有否被 推延至下期或提前至本期。 我国《企业会计准训》趣定， “企业应当合理确认营业收入的实现，并将己实现的 收入按时人账。”根据这一收入确认的基本原则，注册会计师在审计中应该注意把握三个与 主营业务收人确认有若密切关系的日期：一是发票开且日期或者收款日期： 二是记账日期： 三是发货日期（服务业则是提供劳务的日期）。这里的发票开具日期是指开具增值税专用发 票或普通发票的日期：记账日期是指被审计单位确认主营业务收入实现并将该笔经济业务 记入主营业务收入账户的日期：发货日期是指仓库开具出库单并发出库存商品的日期。检 查三者是否归属于同一适当会计期间是营业收入截止测试的关键所在 围绕上述三个重要日期，在审计实务中，注册会计师可以考虑选择三条审计路线实施 营业收入的截止测试。 一是以账演记录为起点。从报表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存 根与发运凭证， 目的是证实己人账收入是否在同一期间己开具发票并发货，有无多记收 入。这种方法的优点是比较直观，容易追查至相关凭证记录，以确定其是否应在本期确认 收入，特别是在连续审计两个以上会计期间时，检查跨期收人十分便捷，可以提高审计效 率。缺点是缺乏全面性和连贯性，只能查多记，无法查漏记，尤其是当本期漏记收入延至 下期，而审计时被审计单位尚未及时登账时，不易发现应记人而未记人报告期收入的情况 使用这种方法主要为了防止多计收入。 二是以销售发票为起点。从报表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与账簿记录 确定己开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入。具体做法是抽取若干张在 .6-
- 6 - 定主营业务收入的披露是否恰当。 二、主营业务收入实质性测试程序 1．取得或编制主营业务收入项目明细表，复核加计正确，并与报表数、账数和明细账 合计数核对相符。 2．查明主营业务收入的确认原则、方法，注意是否符合会计准则和会计制度规定的收 入实现条件，前后期是否一致。 3．选择运用以下分析性复核方法，作比较分析： (1)将本期与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和价格的变动是否正 常，并分析异常变动的原因； (2)比较本期各月各种主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，是否符合 被审计单位季节性、周期性的经营规律，并查明异常现象和重大波动的原因； (3)计算本期重要产品的毛利率，分析比较本期与上期同类产品毛利率变化情况，注意 收入与成本是否配比，并查清重大波动和异常情况的原因； (4)计算重要客户的销售额及其产品毛利率，分析比较本期与上期有无异常变化。 4．根据普通发票或增值税发票申报表，估算全年收入，与实际人账收入金 额核对，并检查是否存在虚开发票或销售而未开发票的情况。 5．获取产品价格目录，抽查售价是否符合定价政策，并注意销售给关联方或关系密切 的重要客户的产品价格是否合理，有无低价或高价结算以转移收入的现象。 6．抽取本期一定数量的销售发票，检查开票、记账、发货日期是否相符，品名、数量、 单价、金额等是否与发运凭证、销售合同等一致，编制测试表。 7．实施销售的截止测试。对主营业务收入实施截止测试，其目的主要在于确定被审计 单位主营业务收入的会计记录归属期是否正确：应记人本期或下期的主营业务收入有否被 推延至下期或提前至本期。 我国《企业会计准则》规定： “企业应当合理确认营业收入的实现，并将已实现的 收入按时人账。”根据这一收入确认的基本原则，注册会计师在审计中应该注意把握三个与 主营业务收人确认有着密切关系的日期：一是发票开具日期或者收款日期；二是记账日期； 三是发货日期(服务业则是提供劳务的日期)。这里的发票开具日期是指开具增值税专用发 票或普通发票的日期；记账日期是指被审计单位确认主营业务收入实现并将该笔经济业务 记入主营业务收入账户的日期；发货日期是指仓库开具出库单并发出库存商品的日期。检 查三者是否归属于同一适当会计期间是营业收入截止测试的关键所在。 围绕上述三个重要日期，在审计实务中，注册会计师可以考虑选择三条审计路线实施 营业收入的截止测试。 一是以账簿记录为起点。从报表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存 根与发运凭证， 目的是证实已人账收入是否在同一期间已开具发票并发货，有无多记收 入。这种方法的优点是比较直观，容易追查至相关凭证记录，以确定其是否应在本期确认 收入，特别是在连续审计两个以上会计期间时，检查跨期收人十分便捷，可以提高审计效 率。缺点是缺乏全面性和连贯性，只能查多记，无法查漏记，尤其是当本期漏记收入延至 下期，而审计时被审计单位尚未及时登账时，不易发现应记人而未记人报告期收入的情况。 使用这种方法主要为了防止多计收入。 二是以销售发票为起点。从报表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与账簿记录， 确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入。具体做法是抽取若干张在
报表日前后开具的销售发票的存根，追查至发运凭证和账簿记录，查明有无漏记收入现象 这种方法也有其优缺点，优点是较全面、连贯，容易发现属记的收入：缺点是较费时费力， 有时难以查找相应的发货及账簿记录，而且不易发现多记的收入。使用该方法时应注意两 点：(1)相应的发运凭证是否齐全，特别应注意有无报告期内己作收入而下期初用红字冲回， 并且无发货、收货记录，以此来调节前后期会计利润的情况：(2)被审计单位的发票存根是 否已全部提供，有无隐瞒。为此，应查看被审计单位的发票领购簿，尤其应关注普通发票 的领购和使用情况。使用这种方法主要是为了防止少计收入。 三是以发运凭证为起点。从报表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记 录，确定营业收入是否已记人恰当的会计期间。该方法的优缺点与方法二类似，具体操作 中还应考虑被审计单位的会计政策才能做出恰如其分的处理。使用这种方法主要也是为了 防止少计收入 8.结合对决算日应收账款的函证程序，观察有无未经认可的巨额销售」 9.检查销售折扣、销售退回与折让业务是否真实，内容是否完整，相关手续是否符合 规定，折扣与折让的计算和会计处理是否正确。 折扣与折让的实质性测试程序主要包括： (1)获取或编制折扣与折让明细表，复核加计正确，并与明细账合计数核对相符。 (②)取得被审计单位有关折扣与折让的具体规定和其他文件资料，并抽查较大的折扣与 折让发生额的授权批准情况，与实际执行情况进行核对，检查其是否经授权批准，是否合 法、真实。 (3)检查销售退回的产品是否已验收入库并脊记人张.有无形成张外物资情况：销售析 让与折扣是否及时足额提交对方，有无虚设中介、转移收入、私设账外“小金库”等情况。 (4)检查折扣与折让的会计处理是否正确。 10.检查外币收入折算汇率是否正确。 11.检查有无特殊的销售行为，如附有销售退回条件的商品销售、销售后回购、以旧 换新、商品需要安装和检验的销售、分期收款销售、售、售后租回等，确定恰当的审计程 序进行审核。 (1)附有销售退回条件的商品销售，如果对退货部分能作合理估计的，确定其是否按估 计不会退货部分确认收入：如果对退货部分不能作合理估计的，确定其是否在退货期满时 确认收入。 (②)售后回购，分析特定销售回购的实质，判断其是属于真正的销货交易，还是属于融 资行为。 (3)以旧换新销售，确定销售的商品是否按照商品销售的方法确认收入，回收的商品是 否作为购进商品处理。 (④)出口销售，确定其是否按离岸价格、到岸价格或成本加运费价格等不同的成交方式， 确认收入的时点和金额。 (⑤)售后租回，若售后租回形成一项融资租赁，检查是否对售价与资产账面价值之间的 差额单独设置“递延收益”科目核算，并按该租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费 用的调整：若售后租回形成一项经营租赁，检查是否也对售价与资产账面价值之间的差额 单独设置“递延收益”科目核算，并在租赁期内按照租金支付比例分摊。 12.调查集团内部销售的情况，记录其交易价格、数量和金额制合并会计报表时是否 己予以抵销。 .7
- 7 - 报表日前后开具的销售发票的存根，追查至发运凭证和账簿记录，查明有无漏记收入现象。 这种方法也有其优缺点，优点是较全面、连贯，容易发现漏记的收入；缺点是较费时费力， 有时难以查找相应的发货及账簿记录，而且不易发现多记的收入。使用该方法时应注意两 点：(1)相应的发运凭证是否齐全，特别应注意有无报告期内已作收入而下期初用红字冲回， 并且无发货、收货记录，以此来调节前后期会计利润的情况；(2)被审计单位的发票存根是 否已全部提供，有无隐瞒。为此，应查看被审计单位的发票领购簿，尤其应关注普通发票 的领购和使用情况。使用这种方法主要是为了防止少计收入。 三是以发运凭证为起点。从报表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记 录，确定营业收入是否已记人恰当的会计期间。该方法的优缺点与方法二类似，具体操作 中还应考虑被审计单位的会计政策才能做出恰如其分的处理。使用这种方法主要也是为了 防止少计收入。 8．结合对决算日应收账款的函证程序，观察有无未经认可的巨额销售。 9．检查销售折扣、销售退回与折让业务是否真实，内容是否完整，相关手续是否符合 规定，折扣与折让的计算和会计处理是否正确。 折扣与折让的实质性测试程序主要包括： (1)获取或编制折扣与折让明细表，复核加计正确，并与明细账合计数核对相符。 (2)取得被审计单位有关折扣与折让的具体规定和其他文件资料，并抽查较大的折扣与 折让发生额的授权批准情况，与实际执行情况进行核对，检查其是否经授权批准，是否合 法、真实。 (3)检查销售退回的产品是否已验收入库并登记人账，有无形成账外物资情况；销售折 让与折扣是否及时足额提交对方，有无虚设中介、转移收入、私设账外“小金库”等情况。 (4)检查折扣与折让的会计处理是否正确。 10．检查外币收入折算汇率是否正确。 11．检查有无特殊的销售行为，如附有销售退回条件的商品销售、销售后回购、以旧 换新、商品需要安装和检验的销售、分期收款销售、售、售后租回等，确定恰当的审计程 序进行审核。 (1)附有销售退回条件的商品销售，如果对退货部分能作合理估计的，确定其是否按估 计不会退货部分确认收入；如果对退货部分不能作合理估计的，确定其是否在退货期满时 确认收入。 (2)售后回购，分析特定销售回购的实质，判断其是属于真正的销货交易，还是属于融 资行为。 (3)以旧换新销售，确定销售的商品是否按照商品销售的方法确认收入，回收的商品是 否作为购进商品处理。 (4)出口销售，确定其是否按离岸价格、到岸价格或成本加运费价格等不同的成交方式， 确认收入的时点和金额。 (5)售后租回，若售后租回形成一项融资租赁，检查是否对售价与资产账面价值之间的 差额单独设置“递延收益”科目核算，并按该租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费 用的调整；若售后租回形成一项经营租赁，检查是否也对售价与资产账面价值之间的差额 单独设置“递延收益”科目核算，并在租赁期内按照租金支付比例分摊。 12．调查集团内部销售的情况，记录其交易价格、数量和金额制合并会计报表时是否 已予以抵销