(3)会计信息系统。由于被审阅单位的业务不同，会计信息系统在确认、计量、记录和报 告久不片的且休理求由不同了理△系体。右有功于注册△斗币口困型被审阁单位面理的 财务报表项目、 交易和事项的主要类别 主要交易和事项的发生及会计处理过程 此外，被 阅单位是否采用信息技术系统，也对会计信息系统影响较大，从而影响注册会计市的审阅工作 (④)管理层的判断对特定项目的影响程度。根据权责发生制原则，被审阅单位应当对其发 生的方易和事顶讲行确认、计最、门录和报告。由干经济活动内在不确定性因素的影的.被宙 阅单位在会计核算时需要作出 定的假设基础上，根据既有的数据，使用适当的 公式，对某些交易和事项予以估计人账：另外，对另一些交易和事项而言，管理层的意图是确 定会计处理方法的重要依据之一。 涉及会计估计的主要项目包括各项资产减值准备、预计负债、存货、固定资产、在建工程 无形资 长期待摊费用、建造合同的 同收入等： 理层主观判断的影响，注册会计师在确定审阅程序的性质、时间和范围时，应当充分考虑其影 (⑤)各类交易和账户余额的重要性。重要性是指被审阅单位财务报表中错报的严重程度 这一程度在特定环境下可能影响财务报表使用者的判断或者决策。确定各类交易和账户余额的 重要性，应当考虑各类交易和账户余额的金额、性质和发生错报的可能性，以及与财务报表层 次重要性水平的关系。账户余额和各类交易的重要性，关系到审阅风险的高低和审阅证据的收 集，从而影响到审阅程序的性质、时间和范围的确定 2.具体审阅程野 财务报表审阅程序通常包括： (1)了解被审阅单位及其环培。注册会计师可以采用多种方法了解被审阅单位及其环培」 例如，利用以往提供服务获取的经验。 与被审阅单位的高级管理人员、内部审计人员等讨论 与曾为被审阅单位及其所处行业其他单位提供服务的注册会计师、律师以及被审阅单位以外的 有关专家、监管机构、金种机构、客户等讨论：查阅法规与相关资料等。 注册会计师在审阅业务中应当了解的被审阅单位及其环境的情况主要包括：市场供求与竞 争、经营的周期性或季节性、产品生产技术的变化、经营风险、行业的现状及发展趋势、行业 的关键指标及统计数据、环保要求及问题、行业适用的法律法规、行业特定会计惯例及问题 行业其他特殊惯例等。 (②)询问被审阅单位采用的会计准则和相关会计制度、行业惯例。注册会计师不仅要了解 适用于被审阅单位的会计准则和相关会计制度以及行业惯例，而且要明确被审阅单位具体采用 哪些会计准则、相关会计制度和行业惯例： 一些会计准则和会计制度的适用范围不同 在 体会计政策方面给予了企业更多的选择自主权，注册会计师应当询问被审阅单位采用的会计准 则和相关会计制度，包括采用的会计政策和作出的会计估计，并判断其是否符合有关规定和要 求 (3)询问被审阅单位对交易和事项的确认、计量、记录和报告的程序。被审阅单位对交 和事项进行确认、计量、记录和报告的程序，即财务信息系统中的处理流程。通过询问了解财 务信息系统，注册会计师可以识别和理解交易和事项的主要类别，以及各类主要交易和事项的 会计处理过程。 (④询问财务报表中所有重要的认定。财务报表中的认定通常包括存在或发生、完整性 权利与义务、计价与分摊等。对于不同的财务报表项目，注册会计师关注的认定也不相同。注 册会计师尤其要关注那些具有重大错报风险的项目的认定，如存货、应收账款等。 (⑤)实施分析程序，以识别异常关系和异常项目。 .6
- 6 - (3)会计信息系统。由于被审阅单位的业务不同，会计信息系统在确认、计量、记录和报 告各环节的具体要求也不同。了解会计系统，有助于注册会计师识别和理解被审阅单位重要的 财务报表项目、交易和事项的主要类别、主要交易和事项的发生及会计处理过程。此外，被审 阅单位是否采用信息技术系统，也对会计信息系统影响较大，从而影响注册会计师的审阅工作。 (4)管理层的判断对特定项目的影响程度。根据权责发生制原则，被审阅单位应当对其发 生的交易和事项进行确认、计量、记录和报告。由于经济活动内在不确定性因素的影响，被审 阅单位在会计核算时需要作出会计估计，在一定的假设基础上，根据既有的数据，使用适当的 公式，对某些交易和事项予以估计人账；另外，对另一些交易和事项而言，管理层的意图是确 定会计处理方法的重要依据之一。 涉及会计估计的主要项目包括各项资产减值准备、预计负债、存货、固定资产、在建工程、 无形资产、长期待摊费用、建造合同的合同收入等；会计处理受到管理层意图影响较大的项目 的典型例子是金融资产和金融负债的分类及其计量模式的选择。这些项目在很大程度上受到管 理层主观判断的影响，注册会计师在确定审阅程序的性质、时间和范围时，应当充分考虑其影 响。 (5)各类交易和账户余额的重要性。重要性是指被审阅单位财务报表中错报的严重程度， 这一程度在特定环境下可能影响财务报表使用者的判断或者决策。确定各类交易和账户余额的 重要性，应当考虑各类交易和账户余额的金额、性质和发生错报的可能性，以及与财务报表层 次重要性水平的关系。账户余额和各类交易的重要性，关系到审阅风险的高低和审阅证据的收 集，从而影响到审阅程序的性质、时间和范围的确定。 2．具体审阅程序 财务报表审阅程序通常包括： (1)了解被审阅单位及其环境。注册会计师可以采用多种方法了解被审阅单位及其环境。 例如，利用以往提供服务获取的经验；与被审阅单位的高级管理人员、内部审计人员等讨论； 与曾为被审阅单位及其所处行业其他单位提供服务的注册会计师、律师以及被审阅单位以外的 有关专家、监管机构、金融机构、客户等讨论；查阅法规与相关资料等。 注册会计师在审阅业务中应当了解的被审阅单位及其环境的情况主要包括：市场供求与竞 争、经营的周期性或季节性、产品生产技术的变化、经营风险、行业的现状及发展趋势、行业 的关键指标及统计数据、环保要求及问题、行业适用的法律法规、行业特定会计惯例及问题、 行业其他特殊惯例等。 (2)询问被审阅单位采用的会计准则和相关会计制度、行业惯例。注册会计师不仅要了解 适用于被审阅单位的会计准则和相关会计制度以及行业惯例，而且要明确被审阅单位具体采用 了哪些会计准则、相关会计制度和行业惯例。一些会计准则和会计制度的适用范围不同，在具 体会计政策方面给予了企业更多的选择自主权，注册会计师应当询问被审阅单位采用的会计准 则和相关会计制度，包括采用的会计政策和作出的会计估计，并判断其是否符合有关规定和要 求。 (3)询问被审阅单位对交易和事项的确认、计量、记录和报告的程序。被审阅单位对交易 和事项进行确认、计量、记录和报告的程序，即财务信息系统中的处理流程。通过询问了解财 务信息系统，注册会计师可以识别和理解交易和事项的主要类别，以及各类主要交易和事项的 会计处理过程。 (4)询问财务报表中所有重要的认定。财务报表中的认定通常包括存在或发生、完整性、 权利与义务、计价与分摊等。对于不同的财务报表项目，注册会计师关注的认定也不相同。注 册会计师尤其要关注那些具有重大错报风险的项目的认定，如存货、应收账款等。 (5)实施分析程序，以识别异常关系和异常项目
(⑥)询问股东会、董事会以及其他类似机构决定采取的可能对财务报表产生影响的措施。 被审阅单位的重大经营活动和决策，一般都会反映在其股东大会、董事会（包括下设的诸如审 计委员会、提名委员会 、风险管理委员会等专门委员会)的会议纪要中 注册会计师应当获取和查阅这些会议纪要，并就其中可能对财务报表产生影响的措施询问被埔 阅单位的董事、监事和相关高级管理人员。 (7)阅读财务报表，以考虑是否遵循指明的编制基础出。财务报表的编制基础通常需要在报 表附注中披露。注册会计师应当关注财务报表的实际编制基础与被审阅单位在财务报表附注中 披露的编制基础是否一致。 (⑧)获取其他注册会计师对被审阅单位组成部分财务报表出具的审计报告或审阅报告。被 审阅单位的组成部分，是指被审阅单位的部门、分支机构、子公司、合营企业和联营企业等， 其会计信息包含于主审注册会计师所审阅的财务报表中。注册会计师在作为主审注册会计师 时，应当获取其他注册会计师为被审阅单位组成部分出具的审计报告或审阅报告，关注这些报 告的意见类型及其对所审阅财务报表的影响，以决定审阅报告的结论类型。 3.应当特别询问的事项 注册会计师执行财务报表审阅业务时，应当向负责财务会计事项的人员询问下列事项：① 所有交易是否均已记录：②财务报表是否按照指明的编制基础编制：③被审阅单位业务活动、 会计政策和行业惯例的变化。④在实施前述8项审阅程序时所发现的问题。 除特别询问上述事项外，注册会计师应当向被审阅单位的管理层询问在资产负债表日后发 生的、可能需要在财务报表中调整或披露的期后事项。具体包括：①根据初步或尚无定论的数 据作出会计处理的项目的现 ②是否发生新的担保、借款或承诺 ③是否出售或购进资产，或者计划出售或购进资产：④)是否已发行或计划发行新的股票或债券 是否已签订或计划签订合并或清算协议：⑤资产是否被政府征用或因不可抗力而遭受损失：⑥ 在风险领域和或有事项方面是否有新进展：⑦是否已作出或考虑作出异常的会计调整：⑧是否 己发生或可能发生影 会 政策适当性的事项， 4.执行审阅程序的其他要求 (1)注册会计师执行审阅业务在考虑重要性水平时，应当采用与执行财务报表审计业务相 同的标准。加风对同企业执行财条报表审计业务将50万元作为重要性水平，那么对该企业执 行财务报表审阅业务时， 也要采用50万元作为重要性水斗 (②)如果有理由相信所审阅的财务报表可能存在重大错报，注册会计师应当实施追加的或 更为广泛的程序，以便能够以消极方式提出结论或确定是否出具非无保留结论的报告。 (3)在利用他注册会计师或专家的工作时，注册会计师应当者虑其丁作是否满足财务报 表审阅的需要， (④在执行审阅业务的过程中，必要时，注册会计师应当获取管理层书面声明。 (三)审阅证据 注册会计师应当主要通过询问和分析程序获取充分、适当的证据，作为得出审阅结 论的基础。 在财务报表审阅业务中，注册会计师提供的保证水平低于在财务报表审计业务中提供的保 证水平。因此，与审计相比，审阅在证据收集程序的性质、时间、范围等方面是有意识地加以 限制的。注册会计师通常无须执行在审计业务中执行的某些程序，例如风对内部控制讲行测试 对存货进行监盘、对应收款项实施函证等，注册会计师只是对财务报表实施以询问和分析程序 为主的程序，这就决定了所获取的审阅证据无论在数量和质量上通常都不如审计证据。但注册 会计师实施的证据收集程序至少应当足以获取有意义的保证水平，作为以消极方式提出结论的 基础。 .7
- 7 - (6)询问股东会、董事会以及其他类似机构决定采取的可能对财务报表产生影响的措施。 被审阅单位的重大经营活动和决策，一般都会反映在其股东大会、董事会(包括下设的诸如审 计委员会、提名委员会、薪酬和考核委员会、风险管理委员会等专门委员会)的会议纪要中。 注册会计师应当获取和查阅这些会议纪要，并就其中可能对财务报表产生影响的措施询问被审 阅单位的董事、监事和相关高级管理人员。 (7)阅读财务报表，以考虑是否遵循指明的编制基础。财务报表的编制基础通常需要在报 表附注中披露。注册会计师应当关注财务报表的实际编制基础与被审阅单位在财务报表附注中 披露的编制基础是否一致。 (8)获取其他注册会计师对被审阅单位组成部分财务报表出具的审计报告或审阅报告。被 审阅单位的组成部分，是指被审阅单位的部门、分支机构、子公司、合营企业和联营企业等， 其会计信息包含于主审注册会计师所审阅的财务报表中。注册会计师在作为主审注册会计师 时，应当获取其他注册会计师为被审阅单位组成部分出具的审计报告或审阅报告，关注这些报 告的意见类型及其对所审阅财务报表的影响，以决定审阅报告的结论类型。 3．应当特别询问的事项 注册会计师执行财务报表审阅业务时，应当向负责财务会计事项的人员询问下列事项：① 所有交易是否均已记录；②财务报表是否按照指明的编制基础编制；③被审阅单位业务活动、 会计政策和行业惯例的变化。④在实施前述8 项审阅程序时所发现的问题。 除特别询问上述事项外，注册会计师应当向被审阅单位的管理层询问在资产负债表日后发 生的、可能需要在财务报表中调整或披露的期后事项。具体包括：①根据初步或尚无定论的数 据作出会计处理的项目的现状；②是否发生新的担保、借款或承诺； ③是否出售或购进资产，或者计划出售或购进资产；④是否已发行或计划发行新的股票或债券， 是否已签订或计划签订合并或清算协议；⑤资产是否被政府征用或因不可抗力而遭受损失；⑥ 在风险领域和或有事项方面是否有新进展；⑦是否已作出或考虑作出异常的会计调整；⑧是否 已发生或可能发生影响会计政策适当性的事项。 4．执行审阅程序的其他要求 (1)注册会计师执行审阅业务在考虑重要性水平时，应当采用与执行财务报表审计业务相 同的标准。如对同企业执行财务报表审计业务时将 50 万元作为重要性水平，那么对该企业执 行财务报表审阅业务时，也要采用50 万元作为重要性水平。 (2)如果有理由相信所审阅的财务报表可能存在重大错报，注册会计师应当实施追加的或 更为广泛的程序，以便能够以消极方式提出结论或确定是否出具非无保留结论的报告。 (3)在利用其他注册会计师或专家的工作时，注册会计师应当考虑其工作是否满足财务报 表审阅的需要。 (4)在执行审阅业务的过程中，必要时，注册会计师应当获取管理层书面声明。 (三)审阅证据 注册会计师应当主要通过询问和分析程序获取充分、适当的证据，作为得出审阅结 论的基础。 在财务报表审阅业务中，注册会计师提供的保证水平低于在财务报表审计业务中提供的保 证水平。因此，与审计相比，审阅在证据收集程序的性质、时间、范围等方面是有意识地加以 限制的。注册会计师通常无须执行在审计业务中执行的某些程序，例如对内部控制进行测试、 对存货进行监盘、对应收款项实施函证等，注册会计师只是对财务报表实施以询问和分析程序 为主的程序，这就决定了所获取的审阅证据无论在数量和质量上通常都不如审计证据。但注册 会计师实施的证据收集程序至少应当足以获取有意义的保证水平，作为以消极方式提出结论的 基础
注册会计师应当记录为审阅报告提供证据的重大事项，以及按照审阅准则的规定执行审阅 业条的证据 五、结论和报告 (一)结论 审阅结论分为无保留、保留、否定、无法提供任何保证四种。 实施审阅程序的情况，选择适当的审阅结论。 无保留结论 注册会计师应当根据 根据注册会计师的审阅，如果没有注意到任何事项使其相信财务报表没有按照适用的会计 准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营 成果和现金流量，注册会计师应当提出无保留的结论 2.保留结论 如果注意到某些事项使其相信财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定 编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量，注册会计 师应当提出保留结论 3.否定结论 如果某些事项对财务报表的影响非常重大和广泛，以至于认为仅提出保留结论不足以揭示 财务报表的误导性或不完整性，注册会计师应当对财务报表提出否定结论，即财务报表没有按 照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财 务状况、经营成果和现金流量。 4.无法提供任何保证 当存在重大的范围限制日范围限制的影响非常重大和广泛，以至于注册会计师认为不能提 供任何程度的保证时，注册会计师就不应提供任何保证。 )审阅报告 审阅报告应当包括下列要素： 1,标题 审阅报告的标题应当统一规范为“审阅报告”。 2,收件 审阅报告的收件人应当为审阅业务的委托人。审阅报告应当载明收件人的全称。 3.言段 审阅报告的引言段应当说明下列内容： ()所审阅财务报表的名称。例如，某一时点的资产负债表、某一期间的利润表和现金流 量表，以及相关的财务报表附注等。需要注意的是，审阅报告中提及的所审阅财务报表的名称、 日期或涵盖的期间应与报告后所附的经过管理层批准报出的财务报表一致。 (②)管理层的责任和注册会计师的责任。注册会计师应当在审阅报告引言段中说明：“这 些财务报表的编制是双公司管理层的责任，我们的责任是在实施审阅工作的基础上对这些财 务报表出具审阅报告。 需要注意的是，如果无法对所审阅财务报表提供任何保证，则应当删除上述对注册会计师 请任的表术。 4.范围段 审阅报告的范围段应当说明审阅的性质，包括下列内容：①审阅业务所依据的准则。指《中 国注册会计师审阅准则第2101号—财务报表审阅》。②渖阅主要限于询问和实施分析程序， 提供的保证程度低于审计。③没有实施审计，因而不发表审计意见。 .8
- 8 - 注册会计师应当记录为审阅报告提供证据的重大事项，以及按照审阅准则的规定执行审阅 业务的证据。 五、结论和报告 (一)结论 审阅结论分为无保留、保留、否定、无法提供任何保证四种。 实施审阅程序的情况，选择适当的审阅结论。 1．无保留结论 注册会计师应当根据 根据注册会计师的审阅，如果没有注意到任何事项使其相信财务报表没有按照适用的会计 准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营 成果和现金流量，注册会计师应当提出无保留的结论。 2．保留结论 如果注意到某些事项使其相信财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定 编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量，注册会计 师应当提出保留结论。 3．否定结论 如果某些事项对财务报表的影响非常重大和广泛，以至于认为仅提出保留结论不足以揭示 财务报表的误导性或不完整性，注册会计师应当对财务报表提出否定结论，即财务报表没有按 照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财 务状况、经营成果和现金流量。 4．无法提供任何保证 当存在重大的范围限制且范围限制的影响非常重大和广泛，以至于注册会计师认为不能提 供任何程度的保证时，注册会计师就不应提供任何保证。 (二)审阅报告 审阅报告应当包括下列要素： 1．标题 审阅报告的标题应当统一规范为“审阅报告”。 2，收件人 审阅报告的收件人应当为审阅业务的委托人。审阅报告应当载明收件人的全称。 3．引言段 审阅报告的引言段应当说明下列内容： (1)所审阅财务报表的名称。例如，某一时点的资产负债表、某一期间的利润表和现金流 量表，以及相关的财务报表附注等。需要注意的是，审阅报告中提及的所审阅财务报表的名称、 日期或涵盖的期间应与报告后所附的经过管理层批准报出的财务报表一致。 (2)管理层的责任和注册会计师的责任。注册会计师应当在审阅报告引言段中说明：“这 些财务报表的编制是 XX 公司管理层的责任，我们的责任是在实施审阅工作的基础上对这些财 务报表出具审阅报告。” 需要注意的是，如果无法对所审阅财务报表提供任何保证，则应当删除上述对注册会计师 责任的表述。 4．范围段 审阅报告的范围段应当说明审阅的性质，包括下列内容：①审阅业务所依据的准则。指《中 国注册会计师审阅准则第 2101 号——财务报表审阅》。②审阅主要限于询问和实施分析程序， 提供的保证程度低于审计。③没有实施审计，因而不发表审计意见
注册会计师应当在审阅报告中说明审阅范围，以使信息使用者更准确地理解所实施的审阅 丁作的性质.并着重指明注册今计师并未实施宙计，因出不发表宙计音见 范围段中应当清楚说明财务报表审阅业务与审计业务的差异。由于财务报表审阅的范围 般限于实施询问和分析程序，提供的保证程度与审计相此较低，注册会计师有必要在审阅报告 中予以说明，以提示委托人和审阅报告的其他使用者，避免不恰当地使用或者依赖审阅报告。 需要注意的是，如果无法对财务报表提供任何保证，在审阅报告中应当别除本段内容。 5.结论段 结论段中应当说明：根据注册会计师的审阅，是否注意到某些事项，使注册会计师相信财 务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被 审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量。这与审阅业务的目标相对应。 6注册△计币的签多和盖商 审阅报告应当由注册会计师签名并盖章 7.会计师事务所的名称、地址及盖章 审阅报告应当载明会计师事务所的名称和地址，并加盖会计师事务所公章。 8报告日期 审阅报告应当注明报告日期。审阅报告的日期是指注册会计师完成审阅工作的日期不应早 于管理层批准财务报表的日期。 注册会计师在确定审阅工作完成日时，应当考虑：①实施的程序是否己经完成： ②要求被审阅单位调整或披露的事项是否已经提出，被审阅单位是否己经作出或拒绝作出调整 或披露 ③被审阅单位管理层是否己经正式签署财务报表 值得注意的是，如果提出保留结论，注册会计师应当在审阅报告的结论段前增设说明段， 说明所发现的事项对财务报表的影响，在结论段用“除.外”的错辞表达保留结论。如果提 出否定结论，注册会计应当在审阅报告的结论段前增设说明段，在结论段中表达否定结论。如 果提出 无法提供任何保证的结论，注册会计师应当在审阅报告的结论段前增设说明段，在结论 段表达无法提供任何保证的结论。 在某些情况下，如果注册会计师与委托人约定，审阅报告仅限于特定使用者或者特定方面 使用，或者仅限于特定用途，则应当在审阅报告的结论段后增设一段，对审阅报告的分发和使 用限制予以明确说明 审阅报告应当后附已审阅的财务报表。为了避免审阅报告的误用，审阅报告一般应与已审 阅的财务报表一并使用。 第三节其他鉴证业务概述 其他鉴证业务的含义与目 其他鉴证业务是指除历史财务信息审计和审阅以外的鉴证业务。与审计和审阅业务相比 其他鉴证业务的鉴证对象信息不是历史财务信息。其他鉴证业务主要包括预测性财务信息审 核、内部控制审核、基建工程预曾结算决算审核、外汇收支情况表审核等业务 其他鉴证业务的保证程度分为合理保证和有限保证。因保证程度不同，其目标存在差异 合理保证的其他鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受 的低水平，以此作为以积极方式提出结论的基础。例如，注册会计师将内部控制鉴证作为合理 保证的其他鉴证业务予以承接。在该业务中，要求注册会计师将鉴证业务风险降至可接受的低 水平，对鉴证后的内部控制的有效性提供高水平保证（合理保，在鉴证报告中以积极方式提 出结论， 有限保证的其他鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受 的水平，以此作为以消极方式提出结论的基础。例如，在预测性财务信息审核业务中，要求注 .9
- 9 - 注册会计师应当在审阅报告中说明审阅范围，以便信息使用者更准确地理解所实施的审阅 工作的性质，并着重指明注册会计师并未实施审计，因此不发表审计意见。 范围段中应当清楚说明财务报表审阅业务与审计业务的差异。由于财务报表审阅的范围一 般限于实施询问和分析程序，提供的保证程度与审计相比较低，注册会计师有必要在审阅报告 中予以说明，以提示委托人和审阅报告的其他使用者，避免不恰当地使用或者依赖审阅报告。 需要注意的是，如果无法对财务报表提供任何保证，在审阅报告中应当删除本段内容。 5．结论段 结论段中应当说明：根据注册会计师的审阅，是否注意到某些事项，使注册会计师相信财 务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被 审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量。这与审阅业务的目标相对应。 6．注册会计师的签名和盖章 审阅报告应当由注册会计师签名并盖章。 7．会计师事务所的名称、地址及盖章 审阅报告应当载明会计师事务所的名称和地址，并加盖会计师事务所公章。 8．报告日期 审阅报告应当注明报告日期。审阅报告的日期是指注册会计师完成审阅工作的日期不应早 于管理层批准财务报表的日期。 注册会计师在确定审阅工作完成日时，应当考虑：①实施的程序是否已经完成； ②要求被审阅单位调整或披露的事项是否已经提出，被审阅单位是否已经作出或拒绝作出调整 或披露；③被审阅单位管理层是否已经正式签署财务报表。 值得注意的是，如果提出保留结论，注册会计师应当在审阅报告的结论段前增设说明段， 说明所发现的事项对财务报表的影响，在结论段用“除.外”的措辞表达保留结论。如果提 出否定结论，注册会计应当在审阅报告的结论段前增设说明段，在结论段中表达否定结论。如 果提出无法提供任何保证的结论，注册会计师应当在审阅报告的结论段前增设说明段，在结论 段表达无法提供任何保证的结论。 在某些情况下，如果注册会计师与委托人约定，审阅报告仅限于特定使用者或者特定方面 使用，或者仅限于特定用途，则应当在审阅报告的结论段后增设一段，对审阅报告的分发和使 用限制予以明确说明。 审阅报告应当后附已审阅的财务报表。为了避免审阅报告的误用，审阅报告一般应与已审 阅的财务报表一并使用。 第三节 其他鉴证业务概述 一、其他鉴证业务的含义与目标 其他鉴证业务是指除历史财务信息审计和审阅以外的鉴证业务。与审计和审阅业务相比， 其他鉴证业务的鉴证对象信息不是历史财务信息。其他鉴证业务主要包括预测性财务信息审 核、内部控制审核、基建工程预算结算决算审核、外汇收支情况表审核等业务。 其他鉴证业务的保证程度分为合理保证和有限保证。因保证程度不同，其目标存在差异。 合理保证的其他鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受 的低水平，以此作为以积极方式提出结论的基础。例如，注册会计师将内部控制鉴证作为合理 保证的其他鉴证业务予以承接。在该业务中，要求注册会计师将鉴证业务风险降至可接受的低 水平，对鉴证后的内部控制的有效性提供高水平保证(合理保证)，在鉴证报告中以积极方式提 出结论。 有限保证的其他鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受 的水平，以此作为以消极方式提出结论的基础。例如，在预测性财务信息审核业务中，要求注
册会计师将鉴证业务风险降至可接受的水平，对鉴证后管理层采用假设的合理性提供低于高水 平的保证（有限保证，在鉴证报告中以消极方式提出结论， 有限保证的其他鉴证业务的风险水平高于合理保证的其他鉴证业务的风险水平 其他鉴证业务的一般程序 (一)承接与特业务 1.承接业务的条件 只有符合下列所有条件，会计师事务所才能承接或保持其他鉴证业务：①⊙鉴证对象由预期 使用者和注册会计师以外的第三方负责：②在初步了解业务环境的基础上，未发现不符合职业 道德规范和《中国注册会计师鉴证业务基本准则》要求的情况：③确信执行其他鉴证业务的人 员在整体上具备必要的传业胜任能力。 在某些情况下，鉴证对象要求的专业知识和技能可能超出注册会计师通常具有的专业胜任 能力。在这种情况下，注册会计师应当考虑利用专家工作或拒绝接受业务委托。 2.签订业务约定书 注册会计师应当在其他鉴证业条开始前.与秀托人就其他鉴证业条约定条款达成一致高 见，并签订业务约定书，以避免双方对其他鉴证业务的理解产生分歧。如果委托人与责任方不 是同一方，业务约定书的性质和内容可以有所不同。 3.V务变申 在完成其他鉴证业务之前，如果委托人要求将其他鉴证业务变更为非鉴证业务，或将合理 保证的其他鉴证业务变更为有限保证的其他鉴证业务，注册会计师应当考虑这一要求的合理 性。如果没有合理的理由，注册会计师不应当同意这一变更。 当业务环境变化影响到预期使用者的需求，或预期使用者对该项业务的性质存在误解时， 注册会计师可以应委托人的要求，若虑同意变更该项业务。如果发生变更，注册会计师不应忽 视变事前带取的正掘 获取责任方声明 注册会计师应当向责任方获取书面声明，以明确责任方对鉴证对象的责任。如果无法获取 责任方的书面声明，主册会计师应当考虑：①承接业务是否适当，法律法规或合同是否明确了 相关责任。②如果承接业务，是否在鉴证报告中披露该情况。 (二)计划与执行其他鉴证业务 注册会计师应当计划其他鉴证业务工作，以有效执行其他鉴证业务 计划工作包括总体策略和具体计划。总体策略包括确定其他鉴证业务的范围、重点、时间 安排和实施。具体计划包括拟执行的证据收集程序的性质、时间和范围以及选择这些程序的理 由。 计划工作的性质和范围因被鉴证单位的规模、复杂程度以及注册会计师的相关经验等情况 的不同而存在差异。在计划其他鉴证业务工作时，注册会计师应当考虑下列主要因素：①业务 约定条款：②鉴证对象特征和既定标准：③其他鉴证业务的实施过程和可能的证据来源：④对 被鉴证单位及其环境的了解。 包括对鉴证对象信息可能存在重大错报风险的了解：⑤确定预期 使用者及其需要，考虑重要性以及鉴证业务风险要素： ⑥对参与业务的人员及其技能的要求，包括专家参与的性质和范围。 计其他鉴证业条工作不是个孤立阶段，而是整个其他鉴证业条中特续的、不新修正的 过程。由于未预期事项、业务情况变化或获取的证据等因素，注册会计师可能需要在业务实施 过程中修订总体策略和具体计划，进而修改计划实施的进一步程序的性质、时间和范围。 在计划和执行其他鉴证业务时，注册会计师应当保持职业怀疑态度，以识别可能导致鉴证 对象信息发生重大错报的情况，还应当考虑重要性鉴证业务风险。 .10
- 10 - 册会计师将鉴证业务风险降至可接受的水平，对鉴证后管理层采用假设的合理性提供低于高水 平的保证(有限保证)，在鉴证报告中以消极方式提出结论。 有限保证的其他鉴证业务的风险水平高于合理保证的其他鉴证业务的风险水平。 二、其他鉴证业务的一般程序 (一)承接与保持业务 1．承接业务的条件 只有符合下列所有条件，会计师事务所才能承接或保持其他鉴证业务：①鉴证对象由预期 使用者和注册会计师以外的第三方负责；②在初步了解业务环境的基础上，未发现不符合职业 道德规范和《中国注册会计师鉴证业务基本准则》要求的情况；③确信执行其他鉴证业务的人 员在整体上具备必要的专业胜任能力。 在某些情况下，鉴证对象要求的专业知识和技能可能超出注册会计师通常具有的专业胜任 能力。在这种情况下，注册会计师应当考虑利用专家工作或拒绝接受业务委托。 2．签订业务约定书 注册会计师应当在其他鉴证业务开始前，与委托人就其他鉴证业务约定条款达成一致意 见，并签订业务约定书，以避免双方对其他鉴证业务的理解产生分歧。如果委托人与责任方不 是同一方，业务约定书的性质和内容可以有所不同。 3．业务变更 在完成其他鉴证业务之前，如果委托人要求将其他鉴证业务变更为非鉴证业务，或将合理 保证的其他鉴证业务变更为有限保证的其他鉴证业务，注册会计师应当考虑这一要求的合理 性。如果没有合理的理由，注册会计师不应当同意这一变更。 当业务环境变化影响到预期使用者的需求，或预期使用者对该项业务的性质存在误解时， 注册会计师可以应委托人的要求，考虑同意变更该项业务。如果发生变更，注册会计师不应忽 视变更前获取的证据。 4．获取责任方声明 注册会计师应当向责任方获取书面声明，以明确责任方对鉴证对象的责任。如果无法获取 责任方的书面声明，注册会计师应当考虑：①承接业务是否适当，法律法规或合同是否明确了 相关责任。②如果承接业务，是否在鉴证报告中披露该情况。 (二)计划与执行其他鉴证业务 注册会计师应当计划其他鉴证业务工作，以有效执行其他鉴证业务。 计划工作包括总体策略和具体计划。总体策略包括确定其他鉴证业务的范围、重点、时间 安排和实施。具体计划包括拟执行的证据收集程序的性质、时间和范围以及选择这些程序的理 由。 计划工作的性质和范围因被鉴证单位的规模、复杂程度以及注册会计师的相关经验等情况 的不同而存在差异。在计划其他鉴证业务工作时，注册会计师应当考虑下列主要因素：①业务 约定条款；②鉴证对象特征和既定标准；③其他鉴证业务的实施过程和可能的证据来源；④对 被鉴证单位及其环境的了解，包括对鉴证对象信息可能存在重大错报风险的了解；⑤确定预期 使用者及其需要，考虑重要性以及鉴证业务风险要素； ⑥对参与业务的人员及其技能的要求，包括专家参与的性质和范围。 计划其他鉴证业务工作不是一个孤立阶段，而是整个其他鉴证业务中持续的、不断修正的 过程。由于未预期事项、业务情况变化或获取的证据等因素，注册会计师可能需要在业务实施 过程中修订总体策略和具体计划，进而修改计划实施的进一步程序的性质、时间和范围。 在计划和执行其他鉴证业务时，注册会计师应当保持职业怀疑态度，以识别可能导致鉴证 对象信息发生重大错报的情况，还应当考虑重要性鉴证业务风险