《审计学》课程教学资源（案例分析）审计学案例分析阅读.pdf_P11-P15

从两个案例看注册会计师的刑事责任长期以来，我们对注册会计师法律责任的认识，主要集中在民事责任方面。而对注册会计师承担的最严厉的法律贵任刑事责任，以乎尚未引起我们足够的关注。通过下面的两个案例，可以看出刑事责任其实就在我们身边。 ”、案例介绍案例一：1996年上半年，某会计师事务所接受某私营建筑公司的委托，对该公司的部分固定资产进行评估，评估目的是抵押贷款。会计师事务所指派注册会计师老林负贵此生在评估中他发现，评估对象主要是近期购买的施工机械，货款尚未支付，挂在往来账上，但由于合同中有“货到后三个月内付款"的规定，因而他对此也就没有提出疑问，履行完评估程序后就出具了评估价值为1000余万元的评估报告。银行根据该评估报告向建筑公司发放了一第石领贷款。两年以后，银行发现该建慎公司由于经营不善濒临倒闭，根本无力偿还银行贷款，连用于抵押的机器设备也不知去向，遂向公安机关报案。公安机关查明，该建筑公司为了骗取银行贷款，虚拟了设备购买业务，伪造了合同、发票等原始资料和相关会计账目，其用于抵押的机器设备根本就不是该公司的资产。为此，公安机关依法速捕了该建筑公司的有关责任人，并且认为，依照全国人大常委会《关于惩治违反公司法的犯罪的决定》，应当追究评估人员的刑事贵任案例二：1998年2月的一天，私营企业老板李某在工商局胡科长的陪同下来到某会计师事务所办理验资 ,会计师事务所负责人见工商局的胡科长亲自陪同不敢怠的交待注册会计师小王从速办理。小王对李老板提供的验资资料，进行了一审验。对其中最关键的材料-两张银行进账单，小王特别仔细地查验：进账金额分别为36万元和64万元，合计100 万元，收款人系被审验单位，其用途为投资款，银行业务公章和工作人员私章一应俱全，无涂改痕迹。于是，小王当场就起草了验资报告后来，李老板由于搞非法传销，了公安局的看守所公安机关发现，其向事务所提供的两张银行进账单，金额是变造的，变造方法是：先向银行分别存入6万元和4万元现金在填写银行进账单时预留空格，待银行盖章后，再在预留的空格处填补，由于笔迹相同，填补恰到好处，外人无法辨别。办案人员认为，注册会计师小王在验资时未向银行调查取证，又凭李老板提供的经过变浩的银行讲账单，就草率地出具验资报告，属于亚重不负责任，日已造成严重后果，根据刑法第二百二十九条第三款的规定，应当追究刑事责任」案例分析注册会计师的刑事法律责任，最早见诸《中华人民共和国注册会计师法》第三十九条第三款的规定。1995年全国人大常委会制定的《关于惩治违反公司法的犯罪的决定》，对包括注册会计师在内的中介组织人员的刑事责任作了具体的规定。这些规定都是针对故意犯罪而言的。1997年10月1日生效的新刑法，完善了对中介组织人员刑事责任的规定，除了保留故意犯罪及其刑事处罚的规定外，还第对过失犯罪及其刑事处罚作出了明确规定法第二百二十九条规定：“承担资产评估、验资、验证、会计、审计、法律服务等职责的中介组织的人员故意提供墟假证明文件，情节严重的，处五年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金。前款规定的人员，索取他人财物或者非法收受他人财物，犯前款罪的，处五年以上十年以下有期徒刑，并处罚金。第一款规定的人员，或重不负青任，出具的证明文件有重大失实告成亚重后果的处三年以下有期徒刑或者拘役，并处或者单处罚金 ”这一条明文规定两个罪名，即中介组织人员提供虚假证明文件罪和中介组织人员出具证明文件重大失实罪这两个罪名的构成要件不同，刑事处罚也不一样。案例一中的注册会计师老林，出具了虚假的评估报告且给银行造成巨大损失，公安机关

认为其涉嫌构成中介组织人员提供虚假证明文件罪，依据的是1995年全国人大常委会制定的《关于惩治违反公司法的犯罪的决定》（行为发生时新刑法尚未生效）。构成本罪必须符合四个要件 ·是犯罪主体是特殊主体即必须是“承担资验资验证、会计、审法律服务等职责的中介组织的人员”，其他人不能成为本罪的主体：二是行为人在主观上有犯罪故意，即明知是虚假证明文件而提供：三是行为人在客观上提供了内容与实际情况不符的证明文件：四是情节严重。注册会计师老林出具评估报告的行为，显然符合上述四个要件中的三个，但从室例看，尚不铭证明比主观上右犯罪故查案例二中的注册会计师小王，出具了不实的验资报告，公安机关指控其涉嫌构成中介组织人员出具证明文件重大失实罪依据是修订后的《中华人民共和国刑法》。构成本罪须符合四个要件：一是犯罪主体是中介组织人员：二是行为人在主观上具有过失，这是区分本罪与中介组织人员提供虚假证明文件罪最主要的区别：三是行为人在客观上出具的证明文件有重大失实，即证明文件的主要内容与事实不符：四是造成了亚重后果，即有重大失实的证明文件给国家、集体和个人的利益造成了重大损失，这是区分罪与非罪的重要界限。注册会计师小王出具验资报告的行为，基本符合上述前三个要件。至于是否造成了严重后果，与本文内容关系不大，故不予时论。一点思考从以上案例可以看出，注册会计师应当树立充分的刑事法律意识，才能保证不会稀里糊涂地钟犯刑律。修打后的刑法增加了注册会计师因过失而负刑电责任的规定，无疑是绘注册会计师增加了一个“紧箍咒 ”。注册会计师应当认真学习刑法的有关条文，改变过去那种“重民轻刑”、认为出了问题有事务所负责的不正确认识。与民事责任不同，注册会计师的刑手责任不能由其所在的事务所替代或者免除，只要在法定追诉期内，即使离开了本行业也可将其“组拿归案”。因此可以说，刑法离注册会计师并不那么遥远

案例：如何对投资企业实行财务监控失去了昔日化油器生产的优势，化油器产品的效益连年滑坡，1999年第海乾通汽车附件有限公司（以下简称乾通公司）的化油器车间出现严重亏损，成为该公司最大的亏损产品。经过慎重研究，决定以原化油器车间为基础，成立上海乾通汽车附件有限公司化油器厂（以下简称化油器厂），成为乾通公司的投资企业。化油器厂是经工商行政部门注册登记的相对独立经营的非法人机构，实行风险承包，具有较大的经营自主权，厂长公开招聘，为了搞活机制、扭亏为盈，乾通公司对化油器厂加强了财务监控。具体做法如下实行财务主管委派制在吸取了以往经验教训的基础上，乾通公司提出了对化油器厂的财务主管实行委派制财务主管由财务部提名，经公司领导讨论，由总经理聘任。财务主管的人选必须具备能坚持国家有关财经法规和会计法，坚持原则，业务水平、政策水平较高，具有较高的职业道德水平和能种挡一面的同志担任。 1.实行财务主管委派制的好处 ①财务主管代表乾通公司对化油器厂实行财务监控，具有权威性。财务主管的工资福利待遇是由乾通公司制定并发放，克服了以往财务主管从属于经营者，职责权限也有限，往往是听命于经营者的状况，解决了财务主管的后顾之忧，可以放手大胆工作。 ②实行财务主管委派制，保证财务主管能进入化油器厂的决策，监督经济活动，使其在具体运作中能够发挥财务监控作用，并体现及时性、有效性、经常性等特点，可以改变对财务监控乏力的面 ③可以赋予财务主管一定的权限，并把责、权、利结合起来，更好更有效地实行财务出督控制，防止资产流失，以及违规违纪，甚至违法乱纪现象的发生，有利于提高会计信息的质量与可信度】 2,财条士管的主要职贵 ①遵守《会计法》及有关财政财经法规，制定化油器厂的会计制度，作为化油器厂经济活动准则： ②编制财务收支计划，参与企业其他各项经济计划的制定： ③制定企业内部控制制度： ④做好会计核算工作 ⑤与公司资产管理委员会共同制定厂长任期目标、经营责任制、向公司资产管理委员会提出经营目标及考核办法 ©对财务收入情况进行监督，其中一枚财务印章由财务主管保管，对不合法及有疑问的支出，可以停止支付或暂缓支付。可以采取强制措施，制止厂长滥用职权，决策失误及违反财经法规的行为。对一切可能发生的严重后果，立即向公司资产管理委员会报告，并及时进行处置 3.财务主管承担的责任和风险财务主管必须对以下事项承担责任与风险： ①不按《会计法》与财经制度办事： ②不执行公司资产管理委员会的决议，与经营者串通一气，失去监督职能，违法乱纪： ③在重大财务收支及内控制度方面出现重大失误，浩成内部控制丽化、财务管理混乱 ④应该发现可能发生的损失，未及时采取强制措施而造成重大损失的： ⑤溢用权力，干涉企业正常经营活动，造成企业重大经济损失的。对投资企业的财务主管实行委派制，为对投资企业实行有效的财务监控莫定了基础，但由于这是一种新的尝试，在实际操作过程中一定会碰到许多问邀，需要不断地完善与发展。 3

二、实行目标管理，强化考核指标体系对投资企业的财务管理必须明确目标，确保资产能够增值。原来对车间的考核，指标繁琐，达不到考核的真正目的。考核指标必须反映经营的实际状况，现在对化油器厂的考核要有以下两个考核指标。 1、利润总额指标。此指标是反映经营成果的重要指标，企业的一切经营活动都必须臣绕此指标进行。这是衡量化油器厂资产能够保值增值的重要指标。但在注重利润最大化的同时，更要注重经济运行质量能做到帐面利润与实际相符，为此必须考核另一项指标。 ,现金流量指标。此指标综合体现了企业资金营运的质量，是测试企业资盈利质的重要指标。如果没有足够的现金流量支撑利 ,那么利润也是嘘的，结果是后患无穷，所以现金流量指标，是实行财务监控必不可少的指标。通过考核此指标.可以便化油器)加强应收帐款管理工作。同时也促使化油器厂认真做好生产计划与准备工作，加强市场信息收集工作、分析工作，生产话销对路的产品，缩短生产周期，保证生产各环节的有效衔接，减少库存，提高资金利用效率。该指标的计算公式为：经营中的现金流入量/经营中的现金流出量，该指标必须大于1 三、实行全面预算管玛为了尽可能地做到事前控制，使于财务主管监控的可操作性，必须执行全面预算管理。具体做法是编制年度综合计划，包括销售计划、生产计划、利润计划、财务收支计划、劳动工资计别、物资采购计别等等。综合计制的制定围绕考核指标讲行，经过各方面反复平衡后】由厂长颁布、下达。综合计划是化油器厂的经济运行大纲一切经济业务的发生都必须以此为中心展开，任何人都不得跳开综合计划而另搞一套。对计划的执行情况，每月要进行汇总分析控制，并对预算执行结果，奖优罚劣，以形成预算是刚性的思想、人人必须认真贯彻、不折不扣地执行。对计划的修正，必须由厂长主持，经多方面平衡后，确保考核指标的完成木能更改，否则财务主管有权拒绝变更。四、实行财务主管考核制度对财务主管也要实行考核。每月的报表、财务收入情况表、预算执行情况，必须在1 日之前上交公司。同时，规定财务主管任期三年后进行轮换，发生重大问题时及时更换。每季度由公司对化油器厂的经营状况进行分析，每半年对财务情况进行审计

验资业务风险防范案例分析在验资实务操作中，往往存在一些不被重视但又可能给注册会计师、会计师事务所带来风险的问题。笔者将在验资业务中接触或收集到的几起验资案例整理出来，希望对注册会计师防范验资风险有所警示和启发」委托人伪造身份证明骗取验资和公司登记的案例 1,案情简介：2001年9月，F贸易有限公司股东以货币出资50万元申请验资。负贵审验的注册会计师审核全面资料后出具了验资报告。 2002年F留易右限公司因利用伪浩的身份证明骗取公司登记后抽注册资本并虚开增( 直税用发票的犯罪行为被公安机关立案侦查。经查，F公司向会计师事务所和公司登记机关提供的三份股东身份证明中有两份系伪造，其中股东乙的假身份证标注的出生日期为1959年6月21日，而身份证编号中的出生日期为590612。F公司股东向公司登记机关提交的股东情况表上的公安派出所户籍专用章均系伪造， 2.风险分析：从2001年7月1日开始实行修订后的《独立审计实务公告第1号-验资》 (下称《验资公告》)规定，设立验资的审验范围包括被审验单位的出资者等事项。按照《验资公告》的要求，注册会计师应当对出资者履行审验程序，在获取出资者的身份证明、企业法人营业执照基础上，进行必要的审核、验证。当然，注册会计师受能力和手段限制，不可能发现所有的出资者舞察行为，对出资者审验的要求仅限于注册会计师在保持应有职业谨慎和非技术手段下所能判断、鉴别的情形。本案中，股东乙的身份证标注出生日期与身份证编号出生日期不符，明显违背了我国身份证的编号注册会计师作为专业人士在对身份审验时，应当能够发现伪造嫌疑而没能指出，显然存在过失 3.风险防范：新修订的《验资公告》实施后，注册会计师应保持应有的职业谨慎，进 “步重视对被审计单位出资者的审验，以判断、鉴别出资者身份的真伪：(1)在获取自然人身份证明同时，应尽可能获取由出资人户籍地派出所签章并粘贴股东身份证复印件的自然人股东情况表。(2)对自然人身份证实施检如将身份证姓名与企业章银行收款凭证核对是否一致：身份证标注年龄与身份证号码是否一致：身份证号码是否有常规性错误：身份证是否有错别字或字迹异常模糊不清：国家实行防伪身份证制度后签发的身份证是否是防伪身份证：国家实行18位身份证编号后的身份证是否是18位：身份证复印件与原件核对是否一致等。(3在执行重要哈资业务如特殊行业业务时，可向出资人身份证明发放机关杳询」或要求委托人就出资人身份及其在企业章程、股东会决议的签章提交公证构的公司文松 (4)对企业法人出资当取得企业法人营业执照原件审核营业执照是否在有营业执照是否通过年度检验、营业执照是否涂改，必要时可以向发证机关查询：如果无法取得原件，复印件必须由发证机关加盖公章并签署意见。必要时还应向发证机关查询以回收货款作为股东出资，变更注册资本的案例 1案情简介：2001年4月，y化工有限公司为九理白营出口许可，由公司股东兼董甲、乙以货币出资变更增加 200 万元。注册会计师按照《验资公告》履行了有关货币资金增加注册资本的审验程序后，出具了验资报告。后在对Y公司2001年度会计报表审计时，发现Y公司年末对K企业应收账款220万元中有200万元己于2001年初收讫，Y 公司承认其以回收的应收账款作为股东出资，变更增加注册资本的事实，该事项使Y公司虚增应收账款和注册资本各200万元 2.风险分析：被审验单位董事甲乙挪用公司资金以收回货款作为股东出资虚列应收账款和净资虚报注册资本，同时违反了《公司法》第206条和214条第二款规定，应勇担行政责任甚至刑事责任。但是由于《验资公告》及其执业指南对货币出资仅要求在检查被审验单位开户银行出具的收款凭证、对账单及银行函证回函等的基础上，审验出资者的实际 15