05审计学习笔记第十四章第1页共16页粟米令狐 第十四章货币资金与特殊项目审计 14.货币资金内部控制测试 一、货币资金审计涉及的凭证和会计记录 (1)现金盘点表:(2)银行对账单:(3)银行存款余额调节表 (4)有关科目的记账凭证:(5)有关会计账簿 二、货币资金内部控制及其测试概述P303.P308.P3Il 良好的货币资金内部控制要求 现金内控 银行存款内控 1.岗位分离 1、现金收支与记账分工 1、银行存款收支与记账分工 2.合理、合法的凭据 2、现金收入、支出要有合理、合法的凭证:2、银行存款收入、支出要有合理、合法的凭证 3.及时准确入账,支出核准手续3、收入及时入账,支出须经审核 3、收入及时入账,开具支票须经审核 4现金坐支当日送存 4、控制现金坐支,收入现金及时送存银行:4按月独立编制银行存款调节表,做到账实相符 5按月盘点银行存款余额调节表5、按月盘点现金,做到账实相符 5、加强银行存款收支内部审计 6.内部审计 6、加强现金收支内部审计6、超过限额以上的现金支出使用支票 货币资金内部控制测试P305-307 货币资金内部控制测试具体步 研究评价内部控制步 解企业内部控制情况 2、抽取并检查收款凭证(五项内容) 3、抽取并检查付款凭证(五项内容) 实施控制测试 (2证、3账、1衰、1折算) 4、抽取一定期间的现金、银行存款日记账与总账核对 、抽取一定期间银行存款余额调节表,查验其是否按月正确编制并经复核 检查外币资金的折算方法是否符合有关规定,是否与上年度一致 7、评价货币资金的内部控制 评价控制风险 (二)《内部会计控制规范——货币资金(试行)》 1、岗位分工及授权批准 2、现金和银行存款 (1)现金库存限额 (1)岗位责任制 的管理 (2)现金的开支范围 (2)授权批准制度 (3)及时存入银行,不得坐支现金 (3)规定的程序办理业务。 (4)收入必须及时入账 ①支付申请②支付审批③支付复核④办理支付 (5)银行账户的管理 (4)重要货币资金支付业务 (6)银行结算纪律 (5)严禁未经授权的机构或人员办理 (7)银行账户对账 (8)现金盘点 3、票据及有关印章管理 4、监督检查 (1)加强票据管理,明确购买、保管、领用、 (1)监督检査制度,明确监督职责权限,定期和不定期地进行检查 背书转让、注销等环节的职责权限和程序,并 (2)货币资金监督检查的内容主要包括: 专设登记簿进行记录,防止空白票据的遗失和 ①岗位及人员的设置情况。重点检查是否不相容职务混岗的现象 被盗用 ②授权批准制度的执行情况。重点检查手续是否健全,越权审批行为 (2)加强银行预留印鉴管理。财务专用章应由 ③印章的保管情况。重点检查全部印章交由一人保管的现象。 专人保管,个人名章必须由本人或其授权人员 ④票据保管情况。重点购买、领用、保管手续是否健全 保管。严禁一人保管支付款项所需的全部印章 (3)薄弱环节,应当及时采取措施,加以纠正和完善。 按规定需要有关负责人签字或盖章的经济业 务,必须严格履行签字或盖章手续
05 审计学习笔记 第十四章 第 1 页 共 16 页 粟米令狐 （1）岗位责任制 （2）授权批准制度 （3）规定的程序办理业务。 ①支付申请②支付审批③支付复核④办理支付 （4）重要货币资金支付业务 （5）严禁未经授权的机构或人员办理 （1）加强票据管理，明确购买、保管、领用、 背书转让、注销等环节的职责权限和程序，并 专设登记簿进行记录，防止空白票据的遗失和 被盗用 （2）加强银行预留印鉴管理。财务专用章应由 专人保管，个人名章必须由本人或其授权人员 保管。严禁一人保管支付款项所需的全部印章。 按规定需要有关负责人签字或盖章的经济业 务，必须严格履行签字或盖章手续 （1）监督检查制度，明确监督职责权限，定期和不定期地进行检查。 （2）货币资金监督检查的内容主要包括： ①岗位及人员的设置情况。重点检查是否不相容职务混岗的现象。 ②授权批准制度的执行情况。重点检查手续是否健全，越权审批行为 ③印章的保管情况。重点检查全部印章交由一人保管的现象。 ④票据保管情况。重点购买、领用、保管手续是否健全 （3）薄弱环节，应当及时采取措施，加以纠正和完善。 第十四章 货币资金与特殊项目审计 14.货币资金内部控制测试 一、货币资金审计涉及的凭证和会计记录 （1）现金盘点表；（2）银行对账单；（3）银行存款余额调节表 （4）有关科目的记账凭证；（5）有关会计账簿。 二、货币资金内部控制及其测试概述 P303.P308.P311 货币资金内部控制测试 P305-307 货币资金内部控制测试具体步骤 研究评价内部控制步骤 1、了解内部控制 了解企业内部控制情况 2、抽取并检查收款凭证（五项内容） 实施控制测试 （2 证、3 账、1 表、1 折算） 3、抽取并检查付款凭证（五项内容） 4、抽取一定期间的现金、银行存款日记账与总账核对 5、抽取一定期间银行存款余额调节表，查验其是否按月正确编制并经复核 6、检查外币资金的折算方法是否符合有关规定，是否与上年度一致 7、评价货币资金的内部控制 评价控制风险 （二）《内部会计控制规范——货币资金（试行） 》 1、岗位分工及授权批准 2、现金和银行存款 的管理 3、票据及有关印章管理 4、监督检查 良好的货币资金内部控制要求 现金内控 银行存款内控 1.岗位分离 1、现金收支与记账分工； 1、银行存款收支与记账分工 2.合理、合法的凭据； 2、现金收入、支出要有合理、合法的凭证； 2、银行存款收入、支出要有合理、合法的凭证； 3.及时准确入账，支出核准手续 3、收入及时入账，支出须经审核； 3、收入及时入账，开具支票须经审核； 4.现金坐支当日送存 4、控制现金坐支，收入现金及时送存银行； 4、按月独立编制银行存款调节表，做到账实相符； 5.按月盘点银行存款余额调节表 5、按月盘点现金，做到账实相符 5、加强银行存款收支内部审计； 6.内部审计 6、加强现金收支内部审计 6、超过限额以上的现金支出使用支票。 （1）现金库存限额。 （2）现金的开支范围 （3）及时存入银行，不得坐支现金 （4）收入必须及时入账 （5）银行账户的管理 （6）银行结算纪律 （7）银行账户对账 （8）现金盘点
05审计学习笔记第十四章第2页共16页粟米令狐 现销收入业务的控制目标、关健控制和测试览表 内部控制目标关键内部控制 常用控制测试 常用实质性测试 登记入账的现金收入确定现金出纳与现金记账的岗位分离1.观察 检查现金收入的日记账、总账 为企业已经实际收到的现现金折扣必须经过适当的审批手续2检查现金折扣是否经过恰当的审和应收账款明细账的大金额 金(存在或发生) 项目和异常项目 收到的现金收入已全部登1.现金出纳与现金记账的岗位分离1.观察 现金收入的截止测试 记入账(完整性) 每日及时记录现金收入 检查是否存在未入账的现金收入抽查顾客对账单并与账面金 3.定期向顾客寄送对账单 检查是否向顾客寄送对账单,了解额核对 4现金收入记录的内部复核 是否定期进行 检查复核标记 已经收到的现金确实为企定期盘点现金并与账面余额核对检查是否定期盘点,检查盘点记录盘点库存现金,如与账面应有 业所有(权利和义务) 数存在差异,分析差异原因 登记入账的现金已经如数1.定期取得银行对账单 检查银行对账单和银行存款余额调检查调节表中未达账项的真 存入银行并登记入账(估价2编制银行存款余额调节表 节表 实性以及资产负债表日后的 或分摊) 进账情况 现金收入在资产负债表上现金日记账与总账的登记职责分开观察 的披露正确(表达与披露) 14.3现金审计 一、审计目标 一1、存在所有 3、正确 4、披露 、现金的实质性测试 1、核对现金日记账与总账。(测试现金余额的起点) 2、盘点库存现金。注意事项 (1)盘点性质:是证实资产负债表中所列现金是否存在的一项重要程序 (2)盘点范围:包括已收到但未存入银行的现金、零用金、找换金等 (3)盘点人员:出纳员、CPA、被审计单位会计主管人员 (4)盘点方式:突击方式 (5)盘点时间:上午上班前或下班前 方面检查日记账的记录与凭证的内容和金额是否相符 6)盘点地点:不同地点同时盘点 另一方了解凭证日期与日记账日期是否相符或接近。 ①审阅现金日记账并同时与现金收付款凭证相核对。 ②由出纳员根据现金日记账进行加计累计数额结出现金结余额。 (7)盘点步骤:③盘点保险柜的现金实存数,编制库存现金盘点表(实物证据 ④盘点日在结账日之后,应倒轧账:结账日应存数=审计盘点数+本期减少数一本期增加数 (比较顺推公式:期初数+本期增加-本期减少=期末数) ⑤现金盘点数与日记账余额有差异,应查明原因,并进行调整 3、抽查大额现金支出 ⑥有冲抵现金的借条、未兑付支票、未报销凭证,应在表中注明。 4、检查现金收支正确截止 (资产负债表中现金数额,应以结账日实有数为准。) 5、检查外币折算。 6、检查报表披露 14.4银行存款审计 审计目标,控制测试(与现金相似) l、银行存款日记账与总账的余额是否相符。(机械准确性) 2、分析性复核(总体合理性)一 计算定期存款占银行存款比例,了解是否存在高息资金拆借。 计算存放于非金融机构的存款占银行存款比例,分析资金安全性
05 审计学习笔记 第十四章 第 2 页 共 16 页 粟米令狐 一方面检查日记账的记录与凭证的内容和金额是否相符 另一方了解凭证日期与日记账日期是否相符或接近。 计算定期存款占银行存款比例，了解是否存在高息资金拆借。 计算存放于非金融机构的存款占银行存款比例，分析资金安全性。 现销收入业务的控制目标、关键控制和测试一览表 14.3.现金审计 一、审计目标---------- 1、存在所有； 2、完整； 3、正确； 4、披露 三、现金的实质性测试 1、核对现金日记账与总账。 （测试现金余额的起点） 2、盘点库存现金。 注意事项： （1） 盘点性质：是证实资产负债表中所列现金是否存在的一项重要程序 （2） 盘点范围：包括已收到但未存入银行的现金、零用金、找换金等 （3） 盘点人员：出纳员、CPA、被审计单位会计主管人员 （4） 盘点方式：突击方式 （5） 盘点时间：上午上班前或下班前 6） 盘点地点：不同地点同时盘点 （7） 盘点步骤： 3、抽查大额现金支出 4、检查现金收支正确截止 （资产负债表中现金数额，应以结账日实有数为准。） 5、检查外币折算。 6、检查报表披露。 14.4 银行存款审计 一、审计目标，控制测试（与现金相似） 1、银行存款日记账与总账的余额是否相符。（机械准确性） 2、分析性复核（总体合理性） 内部控制目标 关键内部控制 常用控制测试 常用实质性测试 登记入账的现金收入确定 为企业已经实际收到的现 金（存在或发生） 现金出纳与现金记账的岗位分离 现金折扣必须经过适当的审批手续 1.观察 2.检查现金折扣是否经过恰当的审 批 检查现金收入的日记账、总账 和应收账款明细账的大金额 项目和异常项目 收到的现金收入已全部登 记入账（完整性） 1.现金出纳与现金记账的岗位分离 2.每日及时记录现金收入 3.定期向顾客寄送对账单 4 现金收入记录的内部复核 1.观察 2.检查是否存在未入账的现金收入 3.检查是否向顾客寄送对账单，了解 是否定期进行 4.检查复核标记 现金收入的截止测试 抽查顾客对账单并与账面金 额核对 已经收到的现金确实为企 业所有（权利和义务） 定期盘点现金并与账面余额核对 检查是否定期盘点，检查盘点记录 盘点库存现金，如与账面应有 数存在差异，分析差异原因 登记入账的现金已经如数 存入银行并登记入账（估价 或分摊） 1.定期取得银行对账单 2.编制银行存款余额调节表 检查银行对账单和银行存款余额调 节表 检查调节表中未达账项的真 实性以及资产负债表日后的 进账情况 现金收入在资产负债表上 的披露正确（表达与披露） 现金日记账与总账的登记职责分开 观察 ①审阅现金日记账并同时与现金收付款凭证相核对。 ②由出纳员根据现金日记账进行加计累计数额结出现金结余额。 ③盘点保险柜的现金实存数，编制库存现金盘点表 (实物证据) ④盘点日在结账日之后，应倒轧账：结账日应存数 = 审计盘点数 + 本期减少数 — 本期增加数 （比较顺推公式：期初数 + 本期增加 – 本期减少 = 期末数） ⑤现金盘点数与日记账余额有差异，应查明原因，并进行调整； ⑥有冲抵现金的借条、未兑付支票、未报销凭证，应在表中注明
05审计学习笔记第十四章第3页共16页粟米令狐 3、取得并检查银行存款余额调节表(真实性、估价、机械准确性) (1)验算的数字计算 2)对于金额较大的未提现支纂,可提现的未提现支票以及注册会计师认为重要的未提现支票 列示未提现支票清单,注明开票日期和收票人姓名或者单位 审计程序 (3)追查截止日银行对账单上的在途资金,并在银行账户调节表上注明存款日期 (4)检查截止日仍未提现的大额支票和其他已经签发一个月以上的未提现支票; (5)追査截止日期银行对账单己经收、企业未收的款项性质及款项来源(出借银行账号、贪污): (6)核对银行存款总账余额、银行对账单加总金额 注意:银行存款余额调节相符,仍可能存在问题 (1)虚构未达账项:(2)出借银行账号:(3)套取利息:(4)侵吞、挪用货款:(5)套转资金 4、函证银行存款(真实性、完整性、所有权) 函证目的:(1)了解存款存在:(2)了解欠银行的债务:(3)了解未登记的银行借款 函证对象:(1)本年度内存过款的所有银行(2)已取得银行对账单和所有已付支票,仍应函证。 5、检查一年以上定期存款或限定用途存款(分类) 年以上定期存款或限定用途存款,不属流动资产,应列入其他资产类下。 6、抽查大额银行存款收支(所有权)一 确定是否经过批准,如与被审计单位无关,应作相应记录。 7、审查银行存款收付截止 8、检查外币存款折算(估价) 9、检査报表披露(披露) 14.6.期初余额审计 l、CPA首次接受委托的主要情况:(1)被审计单位首次接受审计 (2)被审计单位更换CPA 首次接受委托涉及的报表期初余额,或在需要发表审计意见的当期会计报表中使用了前期的数据,CPA应进行适当的审计 2、理解期初余额这个概念,需要把握以下情形 判断期初余额对本期会计报表的影响程度 (1)期初余额是所审计会计期间期初已存在的余额 应着眼于以下三方面 (2)期初余额反映了前期交易、事项及其会计处理的结果。 上期结转至本期的金额 (3)期初余额审计与注册会计师首次接受委托相联系 2、上期所采用的会计政策 3、上期期末已存在的或有事项及承诺。 3、期初余额审计的要求 (1)一般无需专门对期初余额发表审计意见。CPA对会计报表进行审计,是对被审计单位的会计报表发表审计意见, (2)但进行适当审计,因为期初余额是本期会计报表的基础 (3)CPA要充分考虑期初余额审计形成的相关结论对所审计会计报表的影响,以决定发表审计意见的类型。 如上期会计报表己经其他会计师事务所审计,CPA征得被审计单位同意,可与前任CPA联系,以获取必要的审计证据 (1)会计报表期初余额是否存在对本期会计报表有重大影响的错报或漏报: 4、期初余额的审计目标 (2)上期期末余额是否正确结转至本期,或者已恰当地重新表述: (3)上期适用的会计政策是否恰当,是否一贯遵循,变更是否合理: (4)上期期末存在的或有事项是否己作恰当处理
05 审计学习笔记 第十四章 第 3 页 共 16 页 粟米令狐 （1）验算的数字计算； （2）对于金额较大的未提现支票，可提现的未提现支票以及注册会计师认为重要的未提现支票 列示未提现支票清单，注明开票日期和收票人姓名或者单位； （3）追查截止日银行对账单上的在途资金，并在银行账户调节表上注明存款日期； （4）检查截止日仍未提现的大额支票和其他已经签发一个月以上的未提现支票； （5）追查截止日期银行对账单已经收、企业未收的款项性质及款项来源（出借银行账号、贪污）； （6）核对银行存款总账余额、银行对账单加总金额。 （1）会计报表期初余额是否存在对本期会计报表有重大影响的错报或漏报； （2）上期期末余额是否正确结转至本期，或者已恰当地重新表述； （3）上期适用的会计政策是否恰当，是否一贯遵循，变更是否合理； （4）上期期末存在的或有事项是否已作恰当处理。 3、取得并检查银行存款余额调节表（真实性、估价、机械准确性） 审计程序： 注意：银行存款余额调节相符，仍可能存在问题： （1） 虚构未达账项；（2） 出借银行账号；（3） 套取利息；（4） 侵吞、挪用货款；（5） 套转资金。 4、函证银行存款（真实性、完整性、所有权） 函证目的：（1）了解存款存在；（2）了解欠银行的债务；（3）了解未登记的银行借款。 函证对象：（1） 本年度内存过款的所有银行 （2） 已取得银行对账单和所有已付支票，仍应函证。 5、检查一年以上定期存款或限定用途存款（分类） 一年以上定期存款或限定用途存款，不属流动资产，应列入其他资产类下。 6、抽查大额银行存款收支（所有权）----------- 确定是否经过批准，如与被审计单位无关，应作相应记录。 7、审查银行存款收付截止 8、检查外币存款折算（估价） 9、检查报表披露（披露） 14.6.期初余额审计 1、CPA 首次接受委托的主要情况：（1） 被审计单位首次接受审计； （2） 被审计单位更换 CPA。 首次接受委托涉及的报表期初余额，或在需要发表审计意见的当期会计报表中使用了前期的数据， CPA 应进行适当的审计。 2、理解期初余额这个概念，需要把握以下情形： 判断期初余额对本期会计报表的影响程度 应着眼于以下三方面： 1、上期结转至本期的金额； 2、上期所采用的会计政策； 3、上期期末已存在的或有事项及承诺。 3、期初余额审计的要求 （1）一般无需专门对期初余额发表审计意见。CPA 对会计报表进行审计，是对被审计单位的会计报表发表审计意见， （2）但进行适当审计，因为期初余额是本期会计报表的基础。 （3）CPA 要充分考虑期初余额审计形成的相关结论对所审计会计报表的影响，以决定发表审计意见的类型。 如上期会计报表已经其他会计师事务所审计，CPA 征得被审计单位同意，可与前任 CPA 联系，以获取必要的审计证据。 4、期初余额的审计目标 （1）期初余额是所审计会计期间期初已存在的余额。 （2）期初余额反映了前期交易、事项及其会计处理的结果。 （3）期初余额审计与注册会计师首次接受委托相联系
05审计学习笔记第十四章第4页共16页粟米令狐 5、期初余额的审计程序 (1)分析所选用的会计政策是否恰当,是否一贯运用 如有变更,是否已作适当处理和充分披露 (2)分析上期期末余额是否正确结转至本期,或者已恰当地重新表述,上期审计调整分录是否已正确入账 (3)了解上期会计报表是否经过其他会计师事务所审计 (4)(有前任CPA审计)了解前任CPA是否出具了非标准审计报告。若是,特别注意其中与本期会计报表有关的部分。 如上述审计程序不能获取充分、适当的审计证据,或前期会计报表未经审计 ①询问被审计单位管理当局-—如:对本期经营有重要影响的事项、新颁布的影响行业发展的法规以及其他重要事项 ②审阅上期会计记录及相关资料一—在审阅时,CPA应特别关注其合法性、公允性和一贯性 ③通过对本期的会计报表实施的审计程序进行证实 ④补充实施适当的实质性测试程序 (7)结合上述审计结果,形成对期初余额的审计结论,并确定其对本期审计意见类型的影响 ①期初余额对本期重大影响,但无法获取充分、适当的审计证据-—保留意见或无法表示意见 ②如期初余额存在严重影响本期会计报表的错报或漏报,一一应当提请被审计单位调整。 不接受建议一—保留意见或否定意见。 ③前任出具了非标准审计报表,应当考虑对本期的影响:影响尚未消除,仍应在报告中一进行适当反映 14.6.2会计政策、会计估计变更和会计差错更正的审计 (一)审计目标 1、变更是否合法、合理;2、会计处理是否正确:3、披露是否恰当。 (二)审计程序 1、识别政策、估计的变更———获取被审计单位提供的会计政策/估计说明,与前期采用的政策/估计进行比较,。 2、判断会计政策变更的合法性和合理性 査阒法规或会计准则等行政法规、规章以及被审计单位有关会议记录 3、了解会计估计的程序、方法和相关内部控制。(向被审计单位管理当局) 被审计单位作出会计估计通常包括以下内容 与会计估计相关的内控则主要包括 (1)确定需要对哪些项目作出会计估计 (1)管理当局对需要作出会计估计的项目进行沟通 (2)识别可能影响作出会计估计的相关因素 (2)收集作出会计估计依据的数据 并保证其准确性、完整性和相关性 (3)收集作出会计估计依据的相关数据 (3)由具有胜任能力的人员作出会计估计 (4)提出会计估计依据的假设 (4)由适当层次的管理人员 (5)依据数据、假设和其他相关因素对事项的金 对作出会计估计有关的事项进行复核和批准 额作出估计 (6)确定已按照企业会计准则和国家有关财务会 (5)将以前期间作出的会计估计与后来发生的实际结果 计法规的规定对会计估计作出了适当的披露 比较,评价作出会计估计的程序和方法的可靠性: (6)考虑作出的会计估计是否符合当局的相关经营计划。 4、获取被审计单位提供的有关会计估计的说明,并复核和测试被审计单位作出会计估计的过程 (1)评价会计估计依据的数据、假设和使用的公式 (2)测试会计估计的计算过程 在复核和测试的过程时,CPA应当采取以下四个步骤(3)如有可能,将以前期间作出的会计估计与其实际结果进行比较 (4)考虑被审计单位管理当局对会计估计的批准程序 5、利用独立估计与被审计单位作出的会计估计进行比较 6、复核能够证实会计估计的资产负债表日后事项。 7、判断会计估计变更和会计差错更正的合理性 获取并审查与会计估计变更和会计差错更正相关的资料 8、审査与会计政策、会计估计变更和会计差错更正相关的会计记录,确定其会计处理是否正确 9、关注企业有无滥用会计政策、会计估计及其变更,若有,应提请其作为重大会计差错予以调整 10、验明会计政策、会计估计变更和会计差错更正的披露是否恰当
05 审计学习笔记 第十四章 第 4 页 共 16 页 粟米令狐 ①询问被审计单位管理当局-----如：对本期经营有重要影响的事项、新颁布的影响行业发展的法规以及其他重要事项。 ②审阅上期会计记录及相关资料---------在审阅时，CPA 应特别关注其合法性、公允性和一贯性。 ③通过对本期的会计报表实施的审计程序进行证实。 ④补充实施适当的实质性测试程序。 ①期初余额对本期重大影响，但无法获取充分、适当的审计证据- ----保留意见或无法表示意见。 ②如期初余额存在严重影响本期会计报表的错报或漏报，-----应当提请被审计单位调整。 不接受建议----保留意见或否定意见。 ③前任出具了非标准审计报表，应当考虑对本期的影响；影响尚未消除，仍应在报告中-----进行适当反映。 （1）管理当局对需要作出会计估计的项目进行沟通； （2）收集作出会计估计依据的数据 并保证其准确性、完整性和相关性； （3）由具有胜任能力的人员作出会计估计； （4）由适当层次的管理人员 对作出会计估计有关的事项进行复核和批准； （5）将以前期间作出的会计估计与后来发生的实际结果 进行比较，评价作出会计估计的程序和方法的可靠性； （6）考虑作出的会计估计是否符合当局的相关经营计划。 （1）评价会计估计依据的数据、假设和使用的公式 （2）测试会计估计的计算过程； （3）如有可能，将以前期间作出的会计估计与其实际结果进行比较； （4）考虑被审计单位管理当局对会计估计的批准程序。 5、期初余额的审计程序 （1）分析所选用的会计政策是否恰当，是否一贯运用-------------如有变更，是否已作适当处理和充分披露。 （2）分析上期期末余额是否正确结转至本期，或者已恰当地重新表述，上期审计调整分录是否已正确入账。 （3）了解上期会计报表是否经过其他会计师事务所审计。 （4）（有前任 CPA 审计）了解前任 CPA 是否出具了非标准审计报告。若是，特别注意其中与本期会计报表有关的部分。 如上述审计程序不能获取充分、适当的审计证据，或前期会计报表未经审计， （7）结合上述审计结果，形成对期初余额的审计结论，并确定其对本期审计意见类型的影响。 14.6.2 会计政策、会计估计变更和会计差错更正的审计 （一）审计目标-----------1、变更是否合法、合理； 2、会计处理是否正确； 3、披露是否恰当。 （二）审计程序 1、识别政策、估计的变更-------获取被审计单位提供的会计政策/估计说明，与前期采用的政策/估计进行比较，。 2、判断会计政策变更的合法性和合理性-----------查阅法规或会计准则等行政法规、规章以及被审计单位有关会议记录。 3、了解会计估计的程序、方法和相关内部控制。（向被审计单位管理当局 ） 被审计单位作出会计估计通常包括以下内容： 与会计估计相关的内控则主要包括 4、获取被审计单位提供的有关会计估计的说明，并复核和测试被审计单位作出会计估计的过程。 在复核和测试的过程时，CPA 应当采取以下四个步骤： 5、利用独立估计与被审计单位作出的会计估计进行比较。 6、复核能够证实会计估计的资产负债表日后事项。 7、判断会计估计变更和会计差错更正的合理性--------获取并审查与会计估计变更和会计差错更正相关的资料 8、审查与会计政策、会计估计变更和会计差错更正相关的会计记录，确定其会计处理是否正确。 9、关注企业有无滥用会计政策、会计估计及其变更，若有，应提请其作为重大会计差错予以调整。 10、验明会计政策、会计估计变更和会计差错更正的披露是否恰当。 （1）确定需要对哪些项目作出会计估计； （2）识别可能影响作出会计估计的相关因素； （3）收集作出会计估计依据的相关数据； （4）提出会计估计依据的假设； （5）依据数据、假设和其他相关因素对事项的金 额作出估计 （6）确定已按照企业会计准则和国家有关财务会 计法规的规定对会计估计作出了适当的披露
05审计学习笔记第十四章第5页共16页粟米令狐 14.6.3债务重组的审计 正常经营条件情况下:一般会计核算原则 非持续经营条件下:特殊会计准则 (一)审计目标 1、债务重组事项是否存在(主要目的)2、合法:3、会计处理正确:4、披露 (二)审计程序 (1)取得并审阅会议记录等,查明被审计单位在报告期内是否发生债务重组事项 (2)检查与债务重组相关的协议、合同、批文、法院裁决文件等,了解债务重组方式与具体内容 (3)必要时,对债务重组所涉及的重要资产或债务,向有关方面发函询证 (4)检查与债务重组有关的会计记录,以确定债务重组的会议处理是否正确: (5)检查有关债务重组信息的披露是否恰当。其他重要事项部分予以披露。 相关链接 债务重组的会计处 1、一般原则:均不确认债务重组收益 (一)以低于债务账面价值的现金清偿债务 1债务人:重组债务的账面价值与支付的现金之间的差额资本公积 2债权人:重组债权的账面价值与收到的现金之间的差额,确认为当期损失(营业外支出)。 (二)以非现金资产抵偿某项债务 1.债务人:以应付债务账面价值和抵债的非现金资产账面价值为基础, 计算确定应记入”营业外支出"或"资本公积"账户的金额。 2.债权人:以应收债权账面价值为基础进行调整,计算确定受让资产入账价值 如果涉及多项非现金资产,按各项非现金资产的公允价值比,对重组债权的账面价值进行分配 (三)债务转为资本 债务人:重组债务的账面价值-(股权的份额+应支付的相关税费的差额)-资本公积。 2债权人:受让股权的入账价值=重组债权的账面价值+应支付的相关税费 如果涉及多项股权,按各项股权的公允价值比,对重组债权的账面价值进行分配 (四)修改其他债务条件 1债务人的会计处理 重组债务的账面价值>将来应付金额,账面价值减记至将来应付金额,差额-资本公积: 账面价值≤将来应付金额,债务人不作账务处理。 债务人或有支出包括在将来应付金额中。实际发生时-冲减重组后债务的账面价值 未发生-资本公积 2债权人的会计处理 重组债务的账面价值>将来应收金额,账面价值减记至将来应收金额,差额-营业外支出 账面价值>未来应收金额>账面余额,账面余额调整到未来应收金额,并同时冲减坏账准备 账面价值≤小于将来应收金额 债权人不作账务处理。 债权人不将或有收益包括在将来应收金额中:或有收益收到时,冲减财务费用 (五)混合重组方式 需要说明的是 债务清偿的顺序,现金-非现金资产清偿或以债务转为资本方式清偿-修改其他债务条件。 在混合重组方式中,存在以非现金资产、债务转为资本方式清偿债务的,债权人应考虑采用两者的公允价值相对比 例确定各自的入账价值:如果非现金资产或股权不止一项,则须再按同样的方法确定各项非现金资产或股权的入账价值:如果 重组协议本身已经明确规定了非现金资产或股权的清偿债务金额或比例,则按协议规定进行会计处理。 债务重组会计处理应关注的几个问题 1、正确确定债务重组日 2、在混合重组方式下,假定债务重组协议规定,先以固定资产清偿部分债务,其余债务待其后再以现金偿还,则债权 人接受的债务人用以清偿债务的固定资产,应当按照协议规定的清偿债务人的金额入账 3、未支付的或有支出,待结算时,一般应转入资本公积。 4、破产时发生的债务重组、债务人改组,债务人借新债还旧债,可转换债券按正常条件转换为股份不属于债务重组
05 审计学习笔记 第十四章 第 5 页 共 16 页 粟米令狐 14.6.3 债务重组的审计 正常经营条件情况下：一般会计核算原则 非持续经营条件下：特殊会计准则 （一）审计目标--------------1、债务重组事项是否存在（主要目的） 2、合法； 3、会计处理正确； 4、披露 （二）审计程序 （1）取得并审阅会议记录等，查明被审计单位在报告期内是否发生债务重组事项； （2）检查与债务重组相关的协议、合同、批文、法院裁决文件等，了解债务重组方式与具体内容； （3）必要时，对债务重组所涉及的重要资产或债务，向有关方面发函询证； （4）检查与债务重组有关的会计记录，以确定债务重组的会议处理是否正确； （5）检查有关债务重组信息的披露是否恰当。其他重要事项部分予以披露。 相关链接--------债务重组的会计处理 1、一般原则：均不确认债务重组收益 （一）以低于债务账面价值的现金清偿债务 1.债务人： 重组债务的账面价值与支付的现金之间的差额--------资本公积。 2.债权人： 重组债权的账面价值与收到的现金之间的差额，确认为当期损失（营业外支出）。 （二）以非现金资产抵偿某项债务 1.债务人：以应付债务账面价值和抵债的非现金资产账面价值为基础， 计算确定应记入"营业外支出"或"资本公积"账户的金额。 2.债权人：以应收债权账面价值为基础进行调整，计算确定受让资产入账价值。 如果涉及多项非现金资产，按各项非现金资产的公允价值比，对重组债权的账面价值进行分配 （三）债务转为资本 1.债务人： 重组债务的账面价值-（股权的份额+应支付的相关税费的差额）-------资本公积。 2.债权人： 受让 股权的入账价值＝重组债权的账面价值+应支付的相关税费 如果涉及多项股权，按各项股权的公允价值比，对重组债权的账面价值进行分配 （四）修改其他债务条件 1.债务人的会计处理 重组债务的账面价值＞将来应付金额，账面价值减记至将来应付金额，差额----资本公积； 账面价值≤将来应付金额，债务人不作账务处理。 债务人或有支出包括在将来应付金额中。实际发生时----冲减重组后债务的账面价值； 未发生-------资本公积。 2.债权人的会计处理 重组债务的账面价值＞将来应收金额，账面价值减记至将来应收金额，差额----营业外支出 账面价值＞未来应收金额＞账面余额，账面余额调整到未来应收金额，并同时冲减坏账准备； 账面价值≤小于将来应收金额， 债权人不作账务处理。 债权人不将或有收益包括在将来应收金额中；或有收益收到时，冲减财务费用 （五）混合重组方式 需要说明的是: 1、债务清偿的顺序，现金-----非现金资产清偿或以债务转为资本方式清偿----修改其他债务条件。 2、在混合重组方式中，存在以非现金资产、债务转为资本方式清偿债务的，债权人应考虑采用两者的公允价值相对比 例确定各自的入账价值；如果非现金资产或股权不止一项，则须再按同样的方法确定各项非现金资产或股权的入账价值；如果 重组协议本身已经明确规定了非现金资产或股权的清偿债务金额或比例，则按协议规定进行会计处理。 三、债务重组会计处理应关注的几个问题 1、正确确定债务重组日 2、在混合重组方式下，假定债务重组协议规定，先以固定资产清偿部分债务，其余债务待其后再以现金偿还，则债权 人接受的债务人用以清偿债务的固定资产，应当按照协议规定的清偿债务人的金额入账。 3、 未支付的或有支出，待结算时，一般应转入资本公积。 4、破产时发生的债务重组、债务人改组，债务人借新债还旧债，可转换债券按正常条件转换为股份不属于债务重组